استاندارد شماره 30 حسابداری: سود هر سهم

استاندارد شماره 30 حسابداری: سود هر سهم

افزایش شفافیت و قابلیت مقایسه عملکرد واحدهای تجاری مختلف در یک دوره‌ گزارشگری و همچنین بررسی عملکرد یک واحد تجاری در دوره‌ های مختلف گزارشگری، از جمله اهداف این استاندارد به شمار می ‌آید. این استاندارد همچنین بر لزوم ثبات رویه و هم ‌راستایی در تعیین مخرج کسر به منظور محاسبه سود هر سهم تاکید دارد.

دامنه کاربرد استاندارد شماره 30 حسابداری

این استاندارد شامل واحدهای تجاری است که سهام عادی یا سهام عادی بالقوه آن ها عمومی‌ سازی شده یا در حال عرضه است. واحد تجاری اصلی که صورت‌ های مالی تلفیقی و جداگانه را به ‌طور هم ‌زمان ارائه می ‌دهد، باید الزامات افشای این استاندارد را تنها بر اساس اطلاعات تلفیقی رعایت کند. سایر واحدهای تجاری نیز در صورتی که بخواهند سود هر سهم را افشا کنند، ملزم به رعایت الزامات این استاندارد هستند.

تعاریف

• ابزار مالکانه: به هر قراردادی اطلاق می‌ شود که نشان ‌دهنده وجود حقوق باقیمانده نسبت به دارایی‌ های واحد تجاری پس از کسر تمامی بدهی‌ ها است.
• تقلیل:به کاهش سود هر سهم یا افزایش زیان هر سهم به فرض تبدیل سهام عادی بالقوه به سهام عادی اشاره دارد.
• سهام عادی: ابزاری مالکانه که حقوق ناشی از آن به‌ طور موخر نسبت به سایر ابزارهای مالکانه است.
• سهام عادی بالقوه:قراردادی است که به دارنده آن حق تملک سهام عادی را می ‌دهد.
• صاحبان سهام عادی: افرادی هستند که سهام عادی واحد تجاری یا واحد تجاری اصلی در گروه را در اختیار دارند.
• ضد تقلیل:به افزایش سود هر سهم یا کاهش زیان هر سهم به فرض تبدیل سهام عادی بالقوه به سهام عادی اشاره دارد.

سود پایه هر سهم

• محور اصلی محاسبه سود پایه هر سهم، تعیین مقدار سودی است که به هر سهم عادی تعلق می‌ گیرد طی یک دوره مشخص. این میزان با تقسیم سود خالص یا زیان قابل انتساب به دارندگان سهام عادی بر میانگین موزون تعداد سهام عادی طی آن دوره به ‌دست می ‌آید.
• در شرایطی که یک شرکت دارای سهام ممتاز با سود ثابت باشد، سود خالص ممکن است با سود قابل انتساب به صاحبان سهام عادی تفاوت داشته باشد. اما در ایران، به‌ خاطر عدم وجود سهام ممتاز با سود ثابت، این دو برابر هم هستند.
• محاسبه میانگین موزون تعداد سهام عادی اهمیت دارد، به‌ ویژه زمانی که سرمایه شرکت به دلایل ورود یا خروج منابع به تغییراتی مبتلا شده باشد. علت این محاسبه، تاثیر منابع جدید بر میزان سودآوری واحد تجاری است.
• زمان ثبت افزایش سرمایه در ایران از زمان پذیره ‌نویسی تا ثبت آن نسبتاً طولانی است. طبق ماده 184 قانون تجارت، بهره ‌برداری از وجوه ناشی از افزایش سرمایه تنها پس از ثبت رسمی آن مجاز است. بنابراین، تاریخ ثبت افزایش سرمایه مبنای محاسبه میانگین موزون سهام عادی قرار می ‌گیرد.
• اگر مبلغی متناسب با سهام عادی به‌ طور کامل دریافت نشده باشد، تعداد سهام باید به تناسب مبلغ وصول شده در محاسبات میانگین موزون لحاظ گردد. همچنین، اگر بخشی از سهام یک واحد تجاری اصلی در تملک واحد فرعی آن باشد، این سهام به عنوان سهام خزانه در نظر گرفته می‌ شود و از محاسبه میانگین موزون سهام عادی در صورت‌ های مالی تلفیقی معاف می ‌گردد.
• در مواقعی که تعداد سهام عادی بدون تغییر در منابع یا تعهدات دستخوش افزایش یا کاهش می‌ شود، میانگین موزون تعداد سهام عادی باید برای تمام دوره ‌هایی که اطلاعات آن‌ ها ارائه می ‌شود، تعدیل شود. مثال‌ هایی از این تغییرات شامل سود سهمی، تجزیه سهام، کاهش اجباری سرمایه طبق ماده 141 اصلاحیه قانون تجارت و عنصر جایزه در حق تقدم می ‌باشد.

عنصر جایزه در حق تقدم

زمانی که حق تقدم خرید سهام منتشر می‌ شود، قیمت اعمال معمولا زیر ارزش منصفانه سهام قرار دارد. در نتیجه، این انتشار اغلب با عنصری به نام «جایزه» همراه است که به معنای تغییر در تعداد سهام بدون افزایش در منابع و تعهدات است. این تغییر به میزان اختلاف میان مبلغ اعمال حق تقدم و ارزش بازار سهام در زمان تصویب افزایش سرمایه محاسبه می‌ شود.

در صورتی که حق تقدم خرید سهام برای سهامداران کنونی منتشر شود، باید مخرج کسر محاسبه سود هر سهم برای تمامی دوره ‌های مقایسه‌ ای قبل از انتشار حق تقدم تعدیل گردد.

برای انجام تعدیل اطلاعات مربوط به دوره ‌های پیش از انتشار حق تقدم، تعداد سهام عادی در هر یک از این دوره ‌ها به عامل زیر ضرب می ‌شود:

ارزش بازار هر سهم بلافاصله قبل از تصویب انتشار حق تقدم

ارزش بازار نظری هر سهم بلافاصله پس از تصویب انتشار حق تقدم

این ضریب نشان‌ دهنده میزان عنصر جایزه مرتبط با حق تقدم خرید سهام است و به ‌عنوان عامل تعدیلی در افزایش تعداد سهام بدون افزایش منابع عمل می‌ کند.

ارزش بازار نظری هر سهم پس از تصویب انتشار حق تقدم به این صورت محاسبه می‌ شود:

مجموع عواید حاصل از اعمال حق تقدم + مجموع ارزش بازار سهام موجود بلافاصله قبل از تصویب انتشار حق تقدم

سود تقلیل یافته هر سهم

هدف از محاسبه سود تقلیل یافته هر سهم، تعیین سود هر سهم در شرایطی است که تمامی اوراق بهادار بالقوه کاهش ‌دهنده به سهام عادی تبدیل شوند. تاثیر این اوراق ممکن است به ‌طور غیر منتظره و قابل توجهی بر سود هر سهم تاثیر بگذارد، مگر اینکه در صورت ‌های مالی به تاثیر بالقوه‌ آن ‌ها توجه شده باشد. برای محاسبه سود تقلیل یافته هر سهم، از سود خالص یا زیان قابل انتساب به صاحبان سهام عادی استفاده می ‌شود.

اقدامات لازم برای محاسبه سود تقلیل یافته هر سهم

1. تعدیل سود خالص یا زیان قابل انتساب:
   • هزینه ‌های مالی: هزینه ‌های مالی مربوط به سهام عادی بالقوه تقلیل‌ دهنده باید از سود خالص یا زیان قابل انتساب به صاحبان سهام عادی کسر شود.
   • درآمدها و هزینه‌ های ناشی از تبدیل: باید هر گونه درآمد یا هزینه ناشی از تبدیل سهام عادی بالقوه تقلیل ‌دهنده نیز محاسبه شود، با در نظر گرفتن آثار مالیاتی مربوط.
2. تعدیل میانگین موزون تعداد سهام عادی: باید تعداد سهام عادی را با فرض تبدیل کلیه سهام عادی بالقوه تقلیل ‌دهنده به سهام عادی تعدیل کرد.
3. فرض تبدیل سهام: برای محاسبه سود تقلیل یافته هر سهم، فرض می‌ شود که سهام عادی بالقوه تقلیل‌ دهنده در ابتدای دوره به سهام عادی تبدیل شده است، مگر اینکه تاریخ صدور آن در طی دوره باشد که در این صورت، تاریخ صدور ملاک عمل قرار می‌ گیرد.
4. محاسبه سود تقلیل یافته: سهام عادی بالقوه که در دوره گزارشگری به سهام عادی تبدیل شده، در محاسبه سود تقلیل یافته هر سهم از ابتدای دوره تا تاریخ تبدیل لحاظ می ‌شود، و از تاریخ تبدیل نیز سهام مربوط در محاسبات سود پایه و سود تقلیل یافته لحاظ خواهد شد.
5. شرایط تقلیل دهندگی: سهام عادی بالقوه تنها در صورتی به عنوان تقلیل ‌دهنده محسوب می ‌شود که تبدیل آن به سهام عادی، موجب کاهش سود هر سهم ناشی از عملیات در حال تداوم یا افزایش زیان هر سهم ناشی از عملیات در حال تداوم گردد.
6. استفاده از رقم کنترلی: سود خالص یا زیان ناشی از عملیات در حال تداوم قابل انتساب به صاحبان سهام عادی به ‌عنوان رقم کنترلی برای تشخیص اثر تقلیل‌ دهی یا ضد تقلیل‌ دهی سهام عادی بالقوه به کار می‌ رود.
7. تحلیل تقلیل دهنده: برای حداکثرسازی کاهش سود پایه هر سهم، هر مجموعه سهام عادی بالقوه به‌ طور مجزا و به ترتیب از بیشترین تا کمترین میزان تقلیل ‌دهندگی بررسی می‌ شود.
8. تجدید ارائه صورت‌ های مالی: اگر صورت ‌های مالی دوره‌ های گذشته به دلیل اصلاح اشتباه یا تغییر در رویه‌ های حسابداری تجدید ارائه شوند، سود پایه و تقلیل یافته هر سهم برای آن دوره‌ ها باید مجدد ارائه شود.

نحوه ارائه سود هر سهم

واحد تجاری موظف است سود پایه و سود تقلیل یافته هر سهم را برای موارد زیر ارائه کند:

• سود خالص یا زیان ناشی از عملیات در حال تداوم (تفکیک شده به عملیاتی و غیرعملیاتی).
• سود خالص یا زیان ناشی از عملیات متوقف شده.
• سود خالص یا زیان قابل انتساب به صاحبان سهام عادی.

واحد تجاری باید سود پایه و سود تقلیل یافته هر سهم را حتی اگر مبلغ آن ها به صورت زیان هر سهم باشد، ارائه کند.

افشا

واحد تجاری باید اطلاعات زیر را افشا کند:

• مبالغ مورد استفاده در صورت کسر محاسبه سود پایه و تقلیل یافته هر سهم و تطبیق آن‌ ها.
• میانگین موزون تعداد سهام عادی استفاده شده در محاسبه هر دوی سود پایه و تقلیل یافته و تطبیق آن ‌ها.
• توضیحات مربوط به تغییرات عمده در تعداد سهام عادی یا سهام عادی بالقوه پس از تاریخ ترازنامه، به شرطی که این تغییرات در منابع یا تعهدات تاثیر نگذارند.

تاریخ اجرای استاندارد حسابداری شماره 30

این استاندارد از تاریخ  01/01/1389 برای تمامی صورت ‌های مالی که دوره مالی آن ‌ها از این تاریخ شروع می ‌شود، لازم ‌الاجراست.

تطابق با استانداردهای بین ‌المللی حسابداری

با اجرای الزامات این استاندارد، مفاد استاندارد بین ‌المللی حسابداری شماره 33 تحت عنوان “سود هر سهم” نیز رعایت می ‌شود.