استاندارد شماره 31 حسابداری: دارایی های غیرجاری نگهداری شده برای فروش
استاندارد شماره 31 حسابداری: دارایی های غیرجاری نگهداری شده برای فروش و عملیات متوقف شده
هدف شرکت های حسابداری از این استاندارد، تعیین روش های حسابداری برای دارایی های غیرجاری نگهداری شده به منظور فروش و شیوه های ارائه و افشای عملیات متوقف شده است. به طور خاص، این استاندارد موارد زیر را الزامی کرده است:
- دارایی هایی که شرایط لازم برای طبقه بندی به عنوان نگهداری شده برای فروش را دارند، باید به حداقل مبلغ دفتری یا خالص ارزش فروش اندازه گیری شوند و استهلاک آن ها متوقف می شود.
- این دارایی ها باید در ترازنامه و صورت سود و زیان به طور جداگانه ارائه گردند.
دامنه کاربرد
این استاندارد برای تمامی داراییهای غیر جاری و مجموعه های واحد اعمال می شود. اما الزامات اندازه گیری آن تنها شامل تمام دارایی های غیر جاری و مجموعه های واحد می شود، به استثنای سرمایه گذاری های بلند مدت که به روش تجدید ارزیابی اندازه گیری می شوند و همچنین دارایی های جاری و بدهی هایی که بخشی از یک مجموعه واحد نگهداری شده برای فروش هستند.
دارایی هایی که طبق استاندارد حسابداری شماره ۱۴ به عنوان غیر جاری طبقه بندی شده اند، تنها در صورتی می توانند دوباره به عنوان دارایی های جاری طبقه بندی شوند که معیارهای لازم برای نگهداری شده برای فروش را احراز کنند. همچنین، دارایی هایی که به منظور فروش مجدد خریداری شده اند و در روال عادی غیر جاری تلقی می شوند، باید الزامات طبقه بندی را برای نگهداری شده برای فروش رعایت کنند.
تعاریف
تعدادی از اصطلاحات در این استاندارد با معانی مشخص به کار رفته است:
- بخش از واحد تجاری: قسمتی از عملیات و جریان های نقدی که به طور مشخص از دیگر فعالیت ها متمایز است.
- واحد مولد وجه نقد: کوچک ترین مجموعه دارایی های شناسایی شده که جریان ورودی نقدی را به طور مستقل از دیگر دارایی ها تولید می کند.
- مخارج فروش: هزینه هایی که به طور مستقیم مرتبط با فروش دارایی ها هستند (غیر از هزینه های تامین مالی).
- مجموعه واحد: گروهی از دارایی ها و بدهی هایی که به عنوان یک مجموعه واگذار یا کنار گذاشته می شوند.
- عملیات متوقف شده: بخشی از واحد تجاری که یا واگذار شده یا به عنوان دارایی های غیرجاری نگهداری شده برای فروش طبقهبندی میشود و باید شرایط خاصی را دارا باشد.
- تعهد قطعی خرید: توافقی الزام آور بین دو طرف که معمولا از جنبه قانونی ضمانت اجرایی دارد و شامل شرایط مهمی مانند قیمت و زمان بندی معامله است.
طبقه بندی دارایی های غیر جاری به عنوان نگهداری شده برای فروش
واحد تجاری باید دارایی غیر جاری یا مجموعه ای واحد را در صورتی که مبلغ دفتری آن عمدتا از طریق فروش (و نه از طریق استفاده مستمر) قابل بازیافت باشد، به عنوان “نگهداری شده برای فروش” طبقه بندی کند. باید توجه داشت که معاملات فروش همچنین شامل مبادله دارایی های غیر جاری با یکدیگر می شود به شرط آن که این مبادله حاوی محتوای تجاری باشد.
معیارهای طبقه بندی
طبقه بندی دارایی غیر جاری یا مجموعه واحد به عنوان نگهداری شده برای فروش باید تنها پس از احراز شرایط زیر انجام شود:
الف. دارایی غیر جاری یا مجموعه واحد باید برای فروش فوری در وضعیت فعلی اش قابل دسترس باشد، به شرط آن که شرایط معمول برای فروش چنین دارایی هایی رعایت شود.
ب. احتمال فروش آن باید بسیار بالا باشد. برای ارزیابی اینکه فروش به طور جدی محتمل است، باید تمامی شرایط زیر رعایت شود:
- مدیریت واحد تجاری باید به طور جدی متعهد به اجرای طرح فروش باشد.
- برنامه قوی برای یافتن خریدار و تکمیل فروش آغاز شده باشد.
- بازاریابی موثر برای فروش دارایی یا مجموعه واحد به عمل آمده باشد و ایمنی منطقی نسبت به ارزش روز آن وجود داشته باشد.
- انتظار می رود که شرایط لازم برای تکمیل فروش طی حداکثر یک سال از تاریخ طبقه بندی فراهم شود، بهجز در مواردی که تاخیر به دلایل خارج از کنترل واحد تجاری باشد و شواهد کافی بر پایبندی واحد به تعهدات خود وجود داشته باشد.
- اقدامات لازم برای تکمیل فروش نشان دهنده این باشد که تغییرات یا توقف مهمی بعید است.
اگر واحد تجاری یک دارایی غیر جاری یا مجموعه واحد را تنها به منظور واگذاری خریداری کند، باید مطابق با معیارهای بالا در تاریخ تحصیل آن را به عنوان نگهداری شده برای فروش طبقه بندی کند و سایر معیارها باید در یک دوره کوتاه مدت بعد از تحصیل (معمولا طی ۳ ماه) محقق شود.
در صورتی که معیارهای طبقه بندی بعد از تاریخ ترازنامه احراز شوند، واحد تجاری نمی تواند دارایی های غیر جاری یا مجموعه های واحد را به عنوان نگهداری شده برای فروش ثبت کند. اما اگر این معیارها بعد از تاریخ ترازنامه و قبل از تایید صورت های مالی احراز شود، واحد تجاری باید اطلاعات مربوطه را در یادداشت های توضیحی افشا کند.
دارایی های غیر جاری در حال برکناری
واحد تجاری نمی تواند یک دارایی غیر جاری یا مجموعه ای واحد را که پیش بینی برکناری آن وجود دارد، به عنوان دارایی های غیرجاری نگهداری شده برای فروش طبقه بندی نماید، چون مبلغ دفتری آن عمدتا از طریق استفاده مستمر بازیابی می شود. با این حال، اگر یک مجموعه واحد شرایط عملیات متوقف شده را احراز کند، باید نتایج عملیات و جریان های نقدی آن را طبق این استاندارد گزارش کند و از تاریخ توقف استفاده، به عنوان عملیات متوقف شده ارائه دهد.
دارایی ها و مجموعه های واحد در حال برکناری شامل مواردی است که تا پایان عمر اقتصادیشان مورد استفاده قرار می گیرند و همچنین مواقعی که به جای فروش از دارایی ها صرف نظر می شود. همچنین، قابل ذکر است که واحد تجاری نباید دارایی غیر جاری که به طور موقت استفاده نمی شود را به عنوان برکنار شده طبقه بندی کند.
اندازه گیری دارایی های غیر جاری (یا مجموعه های واحد) طبقه بندی شده به عنوان نگهداری شده برای فروش
واحد تجاری باید دارایی غیر جاری یا مجموعه واحد که به عنوان نگهداریشده برای فروش طبقهبندیشده، را به کمترین مبلغ دفتری و خالص ارزش فروش اندازه گیری کند.
فرایند اولیه
اگر یک دارایی غیر جاری یا مجموعه ای واحد جدیدا تحصیلشده، معیارهای طبقه بندی به عنوان نگهداریشده برای فروش را احراز کند، مبلغ دفتری آن در شناخت اولیه به صورت زیر خواهد بود:
- بهای تمامشده: شامل هزینه های مربوط به تحصیل.
- خالص ارزش: اگر دارایی غیر جاری یا مجموعه واحد در قالب یک ترکیب نجاری تحصیل شدهباشد، باید به خالص ارزش فروش اندازه گیری شود.
اگر انتظار می رود که فرایند فروش بیش از یک سال طول بکشد، واحد تجاری باید مخارج فروش را به ارزش فعلی اندازه گیری کند. هرگونه افزایش در ارزش فعلی مخارج فروش ناشی از گذشت زمان، باید در صورت سود و زیان به عنوان هزینه تامین مالی شناسایی شود.
شناسایی زیان های کاهش ارزش و برگشت آن
واحد تجاری باید زیان کاهش ارزش برای هرگونه کاهش ارزش اولیه یا بعدی دارایی یا مجموعه واحد به خالص ارزش فروش را شناسایی کند. همچنین، هرگونه افزایش بعدی در خالص ارزش فروش یک دارایی باید به عنوان سود شناسایی شود. اما این سود نباید از زیان کاهش ارزشی که قبلا شناسایی شده است بیشتر باشد.
- شناسایی زیان یا سود: سود یا زیانی که تا تاریخ فروش شناسایی نشده است، باید در تاریخ قطع شناخت شناسایی گردد.
مستهلک نکردن دارایی های غیرجاری نگهداری شده برای فروش
واحد تجاری نباید یک دارایی غیر جاری که به صورت منفرد یا بخشی از یک مجموعه واحد به عنوان نگهداریشده برای فروش طبقهبندی شده، مستهلک کند. شناسایی سود تضمینشده و سایر هزینه های قابل انتساب به بدهی های مجموعه واحدی که به عنوان نگهداریشده برای فروش طبقه بندیشده، ادامه خواهد یافت.
تغییرات در طرح فروش
در صورت تغییر در شرایط و عدم احراز معیارهای طبقه بندی، واحد تجاری باید طبقه بندی دارایی یا مجموعه واحد به عنوان نگهداری شده برای فروش را متوقف کند. در این شرایط، باید دارایی غیر جاری را به اقل مبلغ زیر اندازه گیری کند:
الف. مبلغ دفتری آن قبل از طبقه بندی به عنوان نگهداری شده برای فروش، پس از تعدیلات مربوط به استهلاک یا تجدید ارزیابی.
ب. مبلغ بازیافتنی آن در تاریخ انصراف از فروش باید شامل هرگونه تعدیل لازم در مبلغ دفتری باشد و در دوره ای که معیارهای مربوطه دیگر برقرار نباشد، در سود و زیان عملیات در حال تداوم منظور شود.
اگر واحد تجاری از مجموعه واحدی که به عنوان نگهداریشده برای فروش طبقهبندیشده، دارایی یا بدهی منفردی را خارج کند، باید اندازه گیری باقیمانده دارایی ها و بدهی ها ادامه یابد، مگر آن که مجموعه دیگر شرایط طبقه بندی به عنوان دارایی های غیرجاری نگهداری شده برای فروش را احراز نکند.
ارائه و افشا صورت های مالی
واحد تجاری باید اطلاعاتی را ارائه و افشا کند که به استفاده کنندگان صورت های مالی در ارزیابی آثار مالی عملیات متوقفشده و واگذاری دارایی های غیر جاری (یا مجموعه های واحد) کمک کند.
افشای عملیات متوقف شده
واحد تجاری باید اطلاعات زیر را افشا کند:
الف. ارائه یک مبلغ واحد در متن صورت سود و زیان که شامل موارد زیر است:
- سود یا زیان عملیات متوقفشده (بعد از مالیات)
- سود یا زیان ناشی از اندازه گیری دارایی ها (یا مجموعه های واحد) که شامل عملیات متوقفشده به خالص ارزش فروش یا سود (بعد از مالیات) یا زیان ناشی از واگذاری آن ها است.
ب. اجزای مبلغ ذکرشده در بند الف به تفکیک:
- درآمدها، هزینه ها و سود (قبل از مالیات) یا زیان عملیات متوقف شده
- مالیات بر درآمد عملیات متوقف شده
- سود یا زیان شناسایی شده ناشی از اندازه گیری دارایی ها (یا مجموعه های واحد) به خالص ارزش فروش یا سود (بعد از مالیات) یا زیان ناشی از واگذاری آن ها
- مالیات بر درآمد مربوط به بند سوم
این اطلاعات می تواند در یادداشت های توضیحی یا در متن صورت سود و زیان ارائه شود. در صورتی که اطلاعات در متن صورت سود و زیان ارائه شود، باید در بخش عملیات متوقف شده، جدا از عملیات در حال تداوم باشد. این افشا در مورد واحدهای فرعی که اخیرا تحصیل شدهاند و شرایط طبقه بندی به عنوان نگهداریشده برای فروش را در زمان تحصیل احراز کردهاند، ضروری نیست.
ج. خالص جریان های نقدی عملیات متوقفشده باید به تفکیک فعالیت های زیر افشا شود:
- فعالیت های عملیاتی
- بازده سرمایه گذاری ها
- سود پرداختی بابت تامین مالی
- مالیات بر درآمد
- فعالیت های سرمایه گذاری و تامین مالی
این افشا نیز می تواند در یادداشت های توضیحی یا در متن صورت جریان وجوه نقد ارائه شود و در مورد واحدهای فرعی که اخیرا تحصیل شدهاند، این افشا ضروری است.
افشا برای دوره های قبلی و تعدیلات
واحد تجاری باید موارد افشای فوق را برای دوره های قبلی ارائهشده در صورت های مالی، مجددا افشا کند به گونه ای که تمامی عملیات متوقفشده تا تاریخ ترازنامه آخرین دوره را در بر گیرد.
تعدیلات در دوره جاری نسبت به مبالغی که قبلا در عملیات متوقف شده ارائه گردیده است، باید به طور جداگانه در عملیات متوقف شده طبقه بندی شود. ماهیت و مبلغ چنین تعدیلاتی باید افشا گردد. نمونه وضعیت هایی که ممکن است به این تعدیلات منجر شود شامل موارد زیر است:
- رفع ابهامات مربوط به شرایط واگذاری، مانند قطعی شدن بهای معامله و جبران خسارت وارده.
- رفع ابهامات مربوط به عملیات یک بخش قبل از واگذاری آن، مانند تعهدات زیست محیطی.
- تسویه تعهدات مرتبط با مزایای پایان خدمت و بازنشستگی کارکنان، مشروط بر اینکه تسویه به طور مستقیم مربوط به واگذاری باشد.
تجدید طبقه بندی در صورت توقف نگهداری
اگر واحد تجاری طبقه بندی یک بخش از خود را به عنوان نگهداری شده برای فروش متوقف کند، نتایج عملیات و جریان وجوه نقد آن بخش که قبلا تحت عنوان عملیات متوقف شده ارائه شده، باید تجدید طبقه بندی شود و باید این تجدید طبقه بندی تشریح شود.
سود یا زیان مربوط به عملیات در حال تداوم
هرگونه سود یا زیان مربوط به اندازه گیری مجدد یک دارایی غیر جاری (یا مجموعه ای واحد) که به عنوان نگهداریشده برای فروش طبقهبندیشده است و مشمول تعریف عملیات متوقفشده نمی گردد، باید در سود یا زیان عملیات در حال تداوم منظور شود.
ارائه دارایی غیر جاری (یا مجموعه واحد) طبقه بندی شده به عنوان نگهداری شده برای فروش
واحد تجاری باید دارایی های غیر جاری طبقهبندیشده به عنوان نگهداریشده برای فروش و دارایی های یک مجموعه واحد طبقهبندیشده به عنوان نگهداریشده برای فروش را جدا از سایر دارایی ها در ترازنامه ارائه کند. همچنین، بدهی های مربوط به این مجموعه واحد نیز باید جدا از سایر بدهی ها در ترازنامه ارائه گردد.
نکات کلیدی در افشای دارایی ها و بدهی ها:
- دارایی ها و بدهی ها نباید با یکدیگر تهاتر شوند و مبلغ آن ها به طور جداگانه ارائه می گردد.
- طبقات عمده دارایی ها و بدهی های طبقه بندیشده به عنوان نگهداریشده برای فروش باید به طور جداگانه در یادداشتهای توضیحی افشا گردد.
- اگر مجموعه واحد یک واحد فرعی باشد که اخیرا تحصیل شده و شرایط طبقه بندی به عنوان نگهداری شده برای فروش را در زمان تحصیل احراز کرده است، افشای طبقات عمده دارایی ها و بدهی ها ضرورتی ندارد.
- واحد تجاری باید هر گونه سود تحقق نیافته مربوط به دارایی های غیر جاری (یا مجموعه های واحد) طبقه بندیشده به عنوان نگهداریشده برای فروش را که به طور مستقیم در حقوق صاحبان سهام شناسایی شدهاست، به طور جداگانه ارائه کند.
تغییر طبقه بندی و تجدید ارائه
اگر واحد تجاری در دوره جاری به دلیل ایجاد شرایط جدید، دارایی های غیر جاری یا دارایی ها و بدهی های مجموعه واحدی را که در ترازنامه دوره های قبل به عنوان نگهداریشده برای فروش طبقه بندیشدهاند، تغییر طبقه بندی دهد، تجدید ارائه اقلام مقایسه ای از این بابت ضرورت ندارد.
افشای اطلاعات مرتبط با واگذاری
در دوره ای که دارایی غیر جاری (یا مجموعه واحد) به عنوان نگهداری شده برای فروش طبقه بندی و سپس واگذار می شود، واحد تجاری باید اطلاعات زیر را در یادداشت های توضیحی افشا کند:
الف. شرحی از دارایی غیر جاری (یا مجموعه واحد).
ب. تشریح واقعیات و شرایطی که به واگذاری مورد انتظار منجر می شود و روش و زمان مورد انتظار واگذاری.
ج. سود یا زیان شناسایی شده و اگر به طور جداگانه در متن صورت سود و زیان ارائه نمی شود، سرفصلی از صورت سود و زیان که شامل آن سود و زیان باشد.
د. هرگاه لازم باشد، قسمتی که در آن دارایی غیر جاری (یا مجموعه واحد) طبق استاندارد حسابداری با عنوان گزارشگری برحسب قسمت های مختلف ارائه می شود.
تغییر در طرح فروش
در صورتی که واحد تجاری تصمیم به تغییر طرح فروش دارایی غیر جاری (یا مجموعه واحد) بگیرد، باید شرحی از واقعیات و شرایطی که منجر به این تصمیم شدهاست و اثرات این تصمیم بر نتایج عملیات و جریان وجوه نقد آن دوره و دوره های قبلی که ارائه می شود، افشا کند.
دیدگاهتان را بنویسید